Sans remettre en cause le caractère tardif de sa réclamation, la recourante [= la contribuable] reproche à la Commission de recours de ne pas lui avoir accordé une restitution de délai sur la base de l’art. 133 al. 3 LIFD et d’avoir violé le principe de proportionnalité et celui de l’interdiction du formalisme excessif. La contribuable fait valoir que son administrateur était à l’étranger et que même si une procédure était en cours, elle « ne pouvait absolument pas s’attendre à ce que la décision tombe absolument durant sa courte absence ». La recourante se réfère à cet égard à des « circonstances particulièrement malheureuses, sans qu’une faute quelconque puisse [lui] être imputée ». 

En matière d’IFD, le contribuable peut adresser à l’autorité de taxation une réclamation écrite contre la décision de taxation dans les 30 jours qui suivent sa notification (art. 132 al. 1 LIFD). Aux termes de l’art. 133 al. 3 LIFD, passé le délai de 30 jours, une réclamation n’est recevable que si le contribuable établit que par suite de service militaire, de service civil, de maladie, d’absence du pays ou pour d’autres motifs sérieux, il a été empêché de présenter sa réclamation en temps utile et qu’il l’a déposée dans les 30 jours après la fin de l’empêchement. 

Par empêchement non fautif, il faut entendre non seulement l’impossibilité objective, comme la force majeure, mais aussi l’impossibilité subjective due à des circonstances personnelles ou à une erreur excusable. L’empêchement ne doit pas avoir été prévisible et doit être de nature telle que le respect du délai aurait exigé la prise de dispositions que l’on peut raisonnablement attendre de la part d’un homme d’affaires avisé. L’absence temporaire du domicile peut constituer un tel empêchement à la condition que le recourant ait agit avec diligence pour que les actes de procédure nécessaires soient accomplis en temps utiles, au besoin par un tiers (arrêt 2C_1044/2017 du 20 décembre 2017 consid. 5.1 et les références).

 Selon la jurisprudence, il y a formalisme excessif, constitutif d’un déni de justice formel prohibé par l’art. 29 al. 1 Cst., lorsque la stricte application des règles de procédure ne se justifie par aucun intérêt digne de protection, devient une fin en soi et complique de manière insoutenable la réalisation du droit matériel ou entrave de manière inadmissible l’accès aux tribunaux. En tant que l’interdiction du formalisme excessif sanctionne un comportement répréhensible de l’autorité dans ses relations avec le justiciable, elle poursuit le même but que le principe de la bonne foi (ATF 149 IV 9 consid. 7.2 et les références). 

Toutefois, l’application stricte des règles sur les délais de recours ne relève pas d’un formalisme excessif, mais se justifie dans l’intérêt d’un bon fonctionnement de la justice et de la sécurité du droit, ainsi que pour des motifs d’égalité de traitement (cf. ATF 149 IV 97 consid. 2.1; 104 Ia 4 consid. 3).

 En l’espèce et selon les constatations cantonales, l’administrateur de la recourante savait par avance qu’il allait partir en vacances en France. Il a cependant omis de charger un tiers ou un mandataire professionnel de s’occuper de son courrier. Une telle négligence, qui ne constitue pas un cas d’impossibilité objective ou subjective due à des circonstances personnelles excusables au sens de la jurisprudence, est imputable à la recourante et empêche par conséquent la restitution du délai pour déposer une réclamation. Partant, c’est en conformité au droit fédéral que la juridiction cantonale a refusé d’octroyer à la recourante une telle restitution de délai au sens de l’art. 133 al. 3 LIFD. De plus et en ayant appliqué strictement les règles sur les délais pour déposer une réclamation, la juridiction cantonale n’a pas fait preuve de formalisme excessif, pas plus qu’elle aurait « violé de manière crasse » le principe de la proportionnalité. 

Bien que la LHID ne comporte aucune disposition réglant la recevabilité des réclamations par suite d’empêchement, le droit cantonal connaît une norme identique à l’art. 133 al. 3 LIFD (cf. art. 140 al. 3 LF/VS; arrêt 2C_661/2022 du 15 novembre 2022 consid. 7). Partant, les considérations développées ci-dessus en matière d’impôt fédéral direct s’appliquent mutatis mutandis à l’impôt cantonal et communal et la Commission de recours n’a dès lors pas davantage fait une application arbitraire de la norme topique de droit cantonal. 

(Arrêt du Tribunal fédéral 9C_304/2023 du 21 février 2024, consid. 6)

Me Philippe Ehrenström, avocat, LLM, CAS, Genève et Onnens (VD)