Domicile fiscal intercantonal et international : le délégué CICR

Selon l’art. 3 al. 1 et 2 LHID, les personnes physiques sont assujetties à l’impôt à raison du rattachement personnel, lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées dans le canton ou lorsque, sans interruption notable, elles y séjournent pendant 30 jours au moins en exerçant une activité lucrative, ou pendant 90 jours au moins sans exercer d’activité lucrative (al. 1). Une personne a son domicile dans le canton, au regard du droit fiscal, lorsqu’elle y réside avec l’intention de s’y établir durablement ou lorsqu’elle y a un domicile légal spécial en vertu du droit fédéral (al. 2). L’art. 3 al. 1 et 2 LHID reprend la teneur de l’art. 3 al. 1, 2 et 3 LIFD.

La résidence est un élément de fait. L’intention de s’établir est l’élément subjectif du domicile. S’il n’est pas indispensable que la personne ait l’intention de s’établir en un endroit définitivement, il faut cependant qu’elle ait la volonté d’y séjourner. Toutefois, ce qui importe n’est pas la volonté intime de la personne, mais les circonstances reconnaissables par des tiers, qui permettent de déduire qu’elle a cette intention. Autrement dit, le lieu où la personne assujettie a le centre de ses intérêts personnels se détermine en fonction de l’ensemble des circonstances objectives, et non en fonction des déclarations de cette personne; dans cette mesure, il n’est pas possible de choisir librement un domicile fiscal.

La jurisprudence en matière d’interdiction de la double imposition intercantonale et notamment les critères formels établis par celle-ci, tels que la notion de « retour régulier » ou de « fonction dirigeante » ne trouvent pas application en matière internationale. Dans ce domaine, les intérêts professionnels du contribuable ne revêtent pas plus d’importance dans l’examen global que ses relations avec les proches et avec la société, ses intérêts politiques, culturels, ou encore ses loisirs; les intérêts professionnels ne revêtent une importance plus grande à cet égard que lorsqu’ils constituent une part prépondérante de l’ensemble de ses intérêts. Le contribuable qui abandonne son domicile suisse pour se rendre à l’étranger conserve son domicile fiscal au lieu de son ancien domicile tant qu’il ne s’en est pas constitué un nouveau au lieu de sa nouvelle installation (« principe de rémanence » du domicile fiscal international ; ATF 138 II 300 consid. 3.3 p. 306 s. et les références citées). Ce principe s’applique également en matière d’ICC (arrêt 2C_873/2014 du 8 novembre 2015 consid. 3.4).

En l’occurrence, il ressort des faits retenus par la Cour de justice (cf. art. 105 al. 1 LTF), que le recourant a été envoyé en mission à l’étranger par son employeur (le CICR). Il a ainsi quitté la Suisse pour se rendre au Yémen, où il est resté d’août 2011 à août 2013. Le contrat de travail du recourant prévoit que ce dernier est domicilié en Suisse et que son employeur peut à tout moment modifier le lieu et la durée de la mission. De plus, en l’absence de son épouse sur place, le recourant doit partager son logement de fonction. Celle-ci est quant à elle restée en Suisse, dans l’immeuble dont les recourants sont copropriétaires. Dans ces conditions, on doit admettre que la situation du recourant à l’étranger ne présente pas une grande stabilité, puisqu’il n’y est que pour deux ans et qu’il peut à tout moment être obligé, par son employeur, de revenir en Suisse ou de se rendre dans un autre pays. En outre, les intérêts du recourant ne sauraient se trouver au Yémen, pays où il ne dispose pas de logement propre et dont il n’a au demeurant pas établi être devenu contribuable. Si l’on ajoute à cela que son employeur et sa femme se trouvent en Suisse et qu’il n’a pas démontré avoir d’autres intérêts que celui de remplir une mission temporaire au Yémen, le recourant ne saurait prétendre à un domicile fiscal dans ce pays. Cette solution est d’ailleurs en accord avec la jurisprudence du Tribunal fédéral selon laquelle, à moins qu’il n’existe des circonstances objectives facilement reconnaissables d’une installation durable à l’étranger, il faut admette que les éléments de précarité liés à l’affectation d’un délégué du CICR à l’étranger impliquent qu’il garde son domicile fiscal en Suisse (arrêt 2A.475/2003 du 26 juillet 2004 consid. 2.3). Au demeurant, la convention de séparation signée par les recourants, par laquelle ils déclarent vivre de manière séparée, ne remet nullement en cause le développement qui précède. On ne voit en effet pas en quoi elle permettrait de retenir un domicile du recourant au Yémen pour la période en cause.

Le recourant devant être imposé en Suisse, il convient encore de déterminer si le domicile fiscal de celui-ci se situe dans le canton du Valais ou dans le canton de Genève.

Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral relative à la double imposition (cf. art. 127 al. 3 Cst.), le domicile fiscal (principal) d’une personne physique exerçant une activité lucrative dépendante se trouve au lieu où elle réside avec l’intention de s’y établir durablement (cf. aussi, pour le domicile fiscal cantonal, art. 3 al. 2 LHID), soit le lieu où la personne a le centre de ses intérêts personnels. Ce lieu se détermine en fonction de l’ensemble des circonstances objectives et non sur la base des seules déclarations du contribuable, qui ne peut pas choisir librement son domicile fiscal. Ce qui importe n’est donc pas la volonté intime de la personne, mais les circonstances reconnaissables par des tiers. Cette appréciation ne peut guère se fonder sur des preuves strictes, mais résulte généralement d’un faisceau d’indices; elle nécessite une prise en considération détaillée de l’ensemble des relations professionnelles, familiales et sociales. Dans ce contexte, le domicile politique ne joue pas un rôle décisif: le dépôt des papiers et l’exercice des droits politiques ne constituent, au même titre que les autres relations de la personne assujettie à l’impôt, que des indices propres à déterminer le domicile fiscal.

S’agissant de la problématique intercantonale, il ressort de l’arrêt entrepris que le recourant était inscrit dans une commune valaisanne du 1 er janvier au 5 août 2011 (date de son départ pour le Yémen). Il disposait du droit de vote dans cette commune et son contrat de travail indiquait qu’il y était domicilié. D’un autre côté, le recourant était employé à plein temps dans le canton de Genève, auprès du CICR. Sa femme vivait également à Genève, où les époux se sont mariés durant l’année en cause et où ils sont copropriétaires d’un immeuble, habité par la recourante et sa fille. Depuis son retour du Yémen en 2013, le recourant vit dans l’appartement familial, dont les intérêts hypothécaires sont payés depuis un compte bancaire commun des époux recourants.

Sur le vu des faits précités, et en l’absence de contestation de ceux-ci par le canton du Valais ou les recourants, on doit retenir que le recourant n’a nullement démontré avoir des contacts si étroits avec le canton du Valais qu’il faudrait considérer qu’il y avait son domicile fiscal durant l’année 2011. Il n’a pas fait état de liens professionnels, amicaux, familiaux ou associatifs en Valais, canton où il n’était inscrit que depuis 2010. Le fait qu’il ait été inscrit dans ce canton et y ait eu le droit de vote ne suffit pas. Au contraire, les éléments à disposition rendent très vraisemblable son domicile dans le canton de Genève, canton où vit sa femme et le recourant lui-même depuis son retour de mission à l’étranger. Ainsi, en considérant que le domicile fiscal du recourant se trouvait dans le canton de Genève pour la période fiscale 2011, la Cour de justice n’a pas violé le droit fédéral.

(Arrêt du Tribunal fédéral 2C_505/2015, 2C_506/2015 du 8 décembre 2016)

Me Philippe Ehrenström, avocat, ll.m., Genève et Yverdon

A propos Me Philippe Ehrenström

Ce blog présente certains thèmes juridiques en Suisse ainsi que des questions d'actualité. Il est rédigé par Me Philippe Ehrenström, avocat indépendant, LL.M. (Tax), Genève et Yverdon.
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