Activités dépendante et indépendante : où affecter les déductions ?

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De plus en plus, les contribuables exercent plusieurs activités en parallèle, dont certaines de manière dépendante et d’autres de manière indépendante. C’est un fait de société : le contrat de travail à 100%, pour la durée d’une vie, est remplacé progressivement par des relations juridiques différentes, avec des parties diverses et pour des durées souvent limitées.

La Chambre administrative de la Cour de justice a rendu à ce propos une décision intéressante, mais qui semble aller quand même un peu loin.

Jugez-en :

La Chambre commence par rappeler que selon l’art. 25 LIFD, le revenu net se calcule en défalquant du total des revenus imposables les déductions générales et les frais mentionnés aux art. 26 à 33a LIFD.

Les articles précités se rapportent, s’agissant des déductions liées à l’exercice d’une activité lucrative, à deux types d’activité : les déductions admises en cas d’activité dépendante (art. 26 LIFD) et celles applicables à une activité indépendante (art. 27 à 31 LIFD).

Concernant les premières, les frais professionnels qui peuvent être déduits sont, selon l’art. 26 LIFD : les frais de déplacement nécessaires entre le domicile et le lieu de travail ; les frais supplémentaires résultant des repas pris hors du domicile et du travail par équipes ; les autres frais indispensables à l’exercice de la profession ; et les frais de perfectionnement et de reconversion professionnels en rapport avec l’activité exercée (plus de détails dans Philippe Ehrenström, Salaire et autres rémunérations: questions fiscales, Zurich, Weka, 2013, pp. 53 et ss.)

De son côté, l’art. 27 al. 1 LIFD dispose que les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l’usage commercial ou professionnel.

En l’espèce, la recourante exerce plusieurs activités, dont certaines – dépendante – sont rémunérées par un « salaire», d’autres – indépendante – par des honoraires.

L’important, pour la Chambre,  n’est pas de savoir à quelle « catégorie » (activité dépendante ou indépendante) il faut « affecter » ces différentes activités, en particulier celle exercée en qualité d’expert au sein de la X., commission fédérale dont le statut juridique est sujet à discussion, et pour laquelle elle touche un salaire.

D’un point de vue fiscal, il importe en premier lieu de savoir s’il existe un lien de connexité entre les frais allégués et l’acquisition du revenu. Cette question est au cœur de la ratio legis de l’art. 25 LIFD, réexprimée tant à l’art. 26 qu’à l’art. 27 LIFD. Celle-ci se fonde notamment sur le principe de la capacité contributive, qui exige que l’impôt ne frappe que le revenu global net, soit les recettes économiques dont le contribuable peut librement disposer pour couvrir ses besoins privés. Il découle plus largement de l’interdiction de l’arbitraire et des principes de l’égalité et de la proportionnalité, qui gouvernent le droit administratif.

La jurisprudence a encore récemment affirmé que les salariés, tels les enseignants, ne pouvaient déduire les frais relatifs à l’affectation d’une pièce de leur logement à leur activité ou encore les frais d’achat d’un ordinateur, alors même que ceux-ci seraient effectivement liés à l’acquisition du revenu, car ces dépenses ne sont pas « nécessaires » mais relèvent de la convenance personnelle. La jurisprudence a également relevé qu’il n’appartenait pas au droit fiscal de palier les éventuels manques d’infrastructures fournies aux travailleurs par l’employeur. (Cf. cette autre note ici).

La situation d’un enseignant n’est toutefois pas comparable à celle de la recourante.

En effet, celle-ci exerce auprès de la X une activité d’expert indépendant. Sa relation avec l’administration fédérale est essentiellement financière, dépourvue de tout lien hiérarchique ou géographique avec celle-ci. Elle n’est que formellement dépendante.

Le rôle d’expert auprès de la X. comprend, notamment, la rédaction de rapports, d’avis, de préavis, ainsi que la gestion et l’archivage de documents. Le recours au service d’une secrétaire pour effectuer ces tâches administratives se justifie pleinement de ce point de vue.

Les frais dont la déduction est litigieuse correspondent par ailleurs à l’activité déployée (secrétaire à 50 %, puis à 40 % pour des mandats de la X.

L’argument du TAPI selon lequel les frais encourus et, en particulier, l’utilisation d’une secrétaire, relèverait de l’usage personnel du revenu et de la fortune privés apparaît choquant dans ce contexte.

La déduction doit donc ainsi être admise conclut la Chambre, comme s’il s’agissait d’une activité indépendante.

Hum….

(Tiré de ATA/306/2014 consid. 4 et ss)

A propos Me Philippe Ehrenström

Ce blog présente certains thèmes juridiques en Suisse ainsi que des questions d'actualité. Il est rédigé par Me Philippe Ehrenström, avocat indépendant, LL.M. (Tax), Genève et Yverdon.
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