La situation se présente dans la pratique:  un candidat au doctorat  fait des recherches à mi-temps au sein de l’Université et celle-ci lui verse un salaire mensuel ; une fondation verse des prestations d’encouragement à un sportif en pleine ascension; un employé d’un cabinet d’architecte reçoit un prix de CHF 5’000.– dans un concours; etc.

Les prix de concours, prix d’honneur, distinctions, bourses et contributions d’encouragement dans les domaines de la culture, du sport et des sciences peuvent être qualifiés aussi bien de revenus imposables que de donations exonérées de l’impôt fédéral direct ou de subsides exemptés.

La loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11) ne règle pas expressément le traitement fiscal des prix de concours, des prix d’honneur, des distinctions, des bourses et des contributions d’encouragement.

En vertu du principe de l’imposition du revenu global net, l’impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable selon l’article 16, alinéa 1, LIFD, qu’ils soient uniques ou périodiques. N’en font pas partie notamment les donations et les subsides provenant de fonds publics ou privés (cf. art. 24, let. a et d, LIFD). Les exceptions énumérées à l’article 24 LIFD doivent être interprétées restrictivement.

Il s’agit donc de déterminer sur la base de l’ensemble des circonstances du cas d’espèce, si la prestation concernée constitue une donation ou un subside provenant de fonds publics ou privés. Pour ce faire, il convient de se fonder sur les règlements ou les statuts de l’entité publique ou privée qui remet le prix ou verse la contribution et d’analyser la situation financière du bénéficiaire.

Il y a donation lorsque le donateur cède un patrimoine ou un élément patrimonial au donataire sans exiger de contre-prestation de sa part. Les dévolutions de fortune ensuite d’une donation sont expressément exonérées de l’impôt fédéral direct (art. 24, let. a, LIFD), mais peuvent être soumises à un impôt cantonal sur les donations.

Il y a subside provenant de fonds publics ou privés lorsqu’une prestation est versée à titre gratuit à une personne se trouvant dans une situation de gêne dans le but de lui venir en aide. Les subsides provenant de fonds publics ou privés sont exonérés de l’impôt (art. 24, let. d, LIFD).

Les fondations doivent produire une attestation à l’attention des autorités de taxation sur les prestations fournies à leurs bénéficiaires, conformément à l’article 129, alinéa 1, lettre a LIFD.

Les prix de concours, prix d’honneur et distinctions sont considérés comme des donations lorsque le bénéficiaire n’est pas tenu de fournir une contre-prestation respectivement lorsque le prix remis ne constitue pas une forme de rémunération a posteriori pour un travail ou une œuvre (cf. arrêt du Tribunal fédéral du 28 avril 2008, 2C_715/2007, consid. 2.3.4). Les contributions d’encouragement et les bourses sont exonérées en tant que subsides provenant de fonds publics ou privés uniquement lorsque les critères ci-après sont remplis :

1. le bénéficiaire se trouve dans une situation de gêne (critère du besoin);
2. l’entité de droit public ou privé qui verse des prestations au bénéficiaire y procède dans le but de lui venir en aide (critère de l’assistance); et
3. le versement a un caractère désintéressé et non onéreux, soit l’absence de contreprestation ou de contrepartie exigée de la part du bénéficiaire (critère de la gratuité).

Pour déterminer si le bénéficiaire se trouve dans une situation de gêne (critère no 1), il faut considérer sa situation financière. Il y a situation de gêne si le revenu du bénéficiaire est inférieur au revenu déterminant pour établir le minimum vital d’après les articles 9 et 11 de la loi fédérale du 6 octobre 2006 sur les prestations complémentaires à l’AVS et à l’AI (LPC; RS 831.30).

L’application de l’article 24, lettre d, LIFD devrait se limiter aux cas où il est prouvé que le bénéficiaire se trouve dans une situation de gêne. Il en découle que les subsides ne sont exonérés que dans la mesure où ils couvrent les besoins vitaux, la part dépassant ce seuil devant être entièrement imposable.

Un subside provenant de fonds publics ou privés présuppose l’intention de venir en aide au bénéficiaire (critère no 2). Tel est le cas lorsqu’une institution de droit public ou privé verse un subside à un bénéficiaire pour l’aider à assurer son entretien (minimum vital).

Un versement a un caractère désintéressé et non onéreux (critère no 3) lorsqu’aucune contreprestation n’est exigée du bénéficiaire. La valeur économique et la nature de la contreprestation ne sont pas déterminantes à cet égard. Une étude ou un travail de recherche peuvent aussi être considérés comme des contre-prestations (cf. arrêt du Tribunal fédéral du 28 avril 2008, 2C_715/2007, consid. 2.3.4 et du 26 mai 2014, 2C_78/2014, consid. 3.1). Une prestation qui constitue une forme de rémunération a posteriori n’a pas un caractère désintéressé et non onéreux.

Si les trois critères susmentionnés sont remplis cumulativement, la prestation concernée constitue un subside exonéré de l’impôt. Si, au contraire, un ou plusieurs critères ne sont pas remplis, la prestation est imposable en application de l’article 16, alinéa 1, LIFD, pour autant qu’il ne s’agisse pas d’une donation.

Si une prestation ne relève ni d’un subside exonéré ni d’une donation, le montant total est en principe imposable en tant que revenu en application de l’article 16, alinéa 1, LIFD. Les prestations en espèces sont imposables sur la base de leur valeur nominale. Les prestations en nature (par ex. voiture, animaux et autres éléments similaires) sont estimées à leur valeur marchande (valeur vénale) (art. 16, al. 2, LIFD).

Les prestations sont imposables l’année où le bénéficiaire les reçoit. Elles sont réputées reçues et réalisées dès que le bénéficiaire a acquis une prétention ferme à les obtenir. Le revenu brut est diminué des déductions ordinaires (notamment les frais d’acquisition du revenu).

(Impôt fédéral direct : Circulaire no 43 Traitement fiscal des prix de concours, des prix d’honneur, des distinctions, des bourses et des contributions d’encouragement dans les domaines de la culture, du sport et des sciences, 26 février 2018)

Me Philippe Ehrenström, LL.M., avocat, Genève et Yverdon