Aux termes de l’art. 9 al. 1 LHID, les dépenses « nécessaires à l’acquisition du revenu » sont défalquées de l’ensemble des revenus imposables. Selon la jurisprudence, cette notion est définie clairement par la LHID en dépit de son caractère général et s’impose aux cantons. Le droit cantonal genevois prévoit ainsi que doivent être déduits du revenu « les frais professionnels », fixés forfaitairement (art. 29 LIPP). La justification de frais effectifs plus élevés demeure cependant réservée.

La loi n’indique toutefois pas quel lien de connexité doit exister entre la dépense et l’acquisition du revenu.

En droit fédéral, l’art. 26 al. 1 LIFD énonce que les frais professionnels qui peuvent être déduits dans le cadre d’une activité dépendante sont, notamment, certains frais de déplacement et de repas, ainsi que « les autres frais indispensables à l’exercice de la profession ». Ces frais professionnels sont estimés forfaitairement par l’administration fédérale, mais le contribuable « peut justifier des frais plus élevés » (art. 26 al. 2 LIFD).

D’après la jurisprudence, les règles d’établissement du revenu net font l’objet d’une harmonisation verticale, de sorte que les cantons ne disposent pas de marge de manœuvre sur la question des frais d’acquisition du revenu, même si le législateur cantonal dispose d’une grande marge d’appréciation dans l’aménagement et l’estimation des forfaits (arrêt du Tribunal fédéral 2C_22/2013 du 5 juillet 2013 et les références citées).

Les notions de « frais indispensables à l’exercice de la profession » (art. 26 LIFD) et de « frais nécessaires à l’acquisition du revenu » (art. 9 al. 1 LHID) supposent non seulement qu’il existe un lien étroit et direct entre la dépense et le revenu, mais que la dépense soit nécessaire à l’acquisition du celui-ci.

Selon le Tribunal fédéral, si cette nécessité doit être établie, elle n’implique pas que le contribuable ne puisse pas acquérir le revenu du travail sans les dépenses professionnelles ni qu’il existe une obligation légale de payer la charge correspondante. Il suffit que les dépenses puissent économiquement être considérées comme étant nécessaires pour l’obtention du revenu, soit que l’on ne puisse raisonnablement exiger du contribuable qu’il y renonce. Il faut ainsi considérer comme frais généraux toutes les dépenses nécessaires à l’obtention du revenu et qui, selon les conceptions courantes, peuvent y être englobées habituellement (ATF 124 II 29 consid. 3a et les nombreuses références citées ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_288/2008 du 1er octobre 2008 consid. 4.3 et 2C_260/2008 du 6 août 2008 consid. 2.2).

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