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Le salaire est la contre-prestation principale de l’employeur à la prestation de service de l’employé. Il est dû dès que l’employeur a accepté l’exécution d’un travail qui usuellement ne doit être fourni que contre un salaire (art. 320 al. 2 CO). La gratification de l’art. 322d CO est une rétribution spéciale accordée à certaines occasions et dépendant dans une certaine mesure en tout cas de l’employeur, si ce n’est dans son principe, à tout le moins dans son montant.  La prestation visée par l’art. 322d CO a un caractère précaire, en ce sens que son versement dépend en principe du bon vouloir de l’employeur. En revanche, la rétribution dont le montant et l’échéance inconditionnelle sont fixés d’avance constitue un élément du salaire. Les art. 319 et ss CO ne mentionnent pas le « bonus ». Selon ses caractéristiques, il sera considéré donc soit comme une gratification (art. 322d CO) soit comme un élément du salaire.

La différence entre ce qui tient du salaire et ce qui ressort de la gratification a une très grande importance pratique. Seul le salaire au sens strict entre ainsi  en ligne de compte pour toute une série de prétentions et de prestations contractuelles : calcul de la rémunération de l’employé empêché de travailler (art. 324a CO), salaire relatif aux vacances (art. 329d CO), indemnités en cas de licenciement abusif ou de licenciement immédiat injustifié (art. 336a al. 2 et art. 337c al. 3 CO), droit de refuser d’offrir sa prestation lorsque l’employeur est en demeure, etc.

La jurisprudence a dégagé trois critères principaux pour faire la différence entre salaire et gratification:  la marge de manœuvre de l’employeur, le caractère accessoire du montant et le nombre de versements. Concernant le 1^er critère, il suffira de rappeler qu’est essentiel le degré d’appréciation dont dispose l’employeur,  sa « marge de manœuvre » par rapport à ses obligations contractuelles.  Le 3^e critère découle du fait que le paiement régulier et répété d’une gratification peut mener à requalifier celle-ci en salaire.

Nous nous arrêterons plus particulièrement sur le« caractère accessoire » de la gratification, qui vient de faire l’objet de deux arrêts publiés récemment (ATF 4A.447/2012 et 4A.520/2012).

Le caractère accessoire de la gratification tient au fait que le salaire est la contre-prestation essentielle de l’employeur. Il en résulte que la gratification est une rémunération complémentaire secondaire et non la source principale du revenu touché par le travailleur. Un bonus très élevé  par comparaison avec le salaire fixé doit ainsi être qualifié de salaire et non de gratification, sans qu’il soit possible de définir des proportions ou des pourcentages qui s’appliqueraient dans tous les cas. Lorsque le versement ne revêt plus le caractère accessoire propre à la gratification, la jurisprudence requalifie la rétribution en salaire dans sa totalité.

Le Tribunal fédéral a toutefois considéré dans les deux arrêts susmentionnés que ce critère doit être écarté dans certaines circonstances. Ainsi, lorsque le salaire suffit largement à un  « train de vie approprié » de l’employé et qu’il représente un « multiple du salaire moyen », un montant supplémentaire doit être considéré comme une gratification quelle que soit son importance par rapport au salaire.  Le Tribunal fédéral ne donne toutefois aucune indication qui permettrait de préciser ces notions.

Ces deux jurisprudences sanctionnent pour la première fois, à notre connaissance, l’idée que les dispositions protectrices du droit du travail suisse ne devraient pas toutes trouver toutes application face à des rémunérations très élevées.

Il est par contre regrettable que le Tribunal fédéral n’ait pas précisé les conditions d’application de cette « clause d’exclusion », au moins en proposant des ordres de grandeur. La sécurité et la prévisibilité du droit y auraient gagné.

Addendum: le Tribunal fédéral a, depuis la rédaction de cette note, précisé ce qu’il fallait entendre par un salaire particulièrement élevé qui justifierait le mécanisme susmentionné. Voir la note disponible ici.

Addendum 19 décembre 2017: le Tribunal fédéral a repris la question de fond en comble; on renverra ici à la note suivante:

Bonus: salaire ou gratification? Raisonnement en cinq étapes

Me Philippe Ehrenström, avocat, ll.m., Genève et Yverdon

A propos de:

Emily Meller/Jessica Salom, Le salaire excessif en droit fiscal suisse, in : RDAF 2011 II pp. 106-126

Il est généralement admis en droit du travail que la liberté contractuelle est limitée par diverses normes de droit public ou par les clauses contenues dans une convention collective de travail (CCT) ou dans un contrat-type. C’est particulièrement le cas pour ce qui est de la liberté de fixer le salaire : une rémunération réelle inférieure aux minima d’une CCT doit ainsi céder le pas au salaire conventionnel par exemple.

Ces entraves à la libre formation de la volonté des parties au contrat sont bien connues et ne suscitent guère de débats. Elles sont en effet protectrices, et découlent de l’inégalité des parties.

Les praticiens du droit du travail connaissent bien ces correctifs visant à corriger l’asymétrie contractuelle en faveur de la partie la plus faible.  Ils doivent toutefois faire attention à un phénomène nouveau et multiforme, celui d’entraves croissantes portées à la liberté contractuelle de parties dont la faiblesse n’apparaît pas toujours évidente, et qui reposent non sur des considérations de justice sociale ou d’égalité des droits, mais sur des motifs très variés et pas toujours cohérents.

On prendra ici pour exemple la question du « salaire excessif » en droit fiscal, laquelle a un impact considérable sur les rémunérations versées par l’employeur et peut entraîner des conséquences catastrophiques pour celui-ci (et donc pour son mandataire). C’est tout le mérite de l’article d’Emily Meller et Jessica Salom de résumer de manière concise et compréhensible les différents aspects d’une problématique compliquée, et avec laquelle les praticiens du droit du travail ne sont pas familiers.

Rappelons tout d’abord que l’actionnaire-employé, de par l’art. 680 CO, n’est soumis à aucun autre devoir que de libérer le montant des actions souscrites. Il n’a en particulier aucune obligation accessoire ou de fidélité envers la société, et n’est pas tenu spécifiquement de défendre ou de promouvoir ses intérêts, sauf obligations spécifiques attachées aux fonctions d’administrateur ou d’employé.

Cela étant dit, l’actionnaire peut être soumis à certaines tentations découlant de la double imposition économique des sociétés. Celles-ci sont en effet taxées deux fois ; une première sur le bénéfice au niveau de la société, puis une seconde lorsque ce même bénéfice est distribué sous forme de dividendes aux actionnaires (et ce sans compter encore l’impôt anticipé). Il s’agit d’une double imposition économique, en ce que la charge fiscale pèse sur un même objet mais auprès de deux contribuables différents.

Pour éviter la double imposition, l’actionnaire peut se faire octroyer par la société qui l’emploie divers avantages qui n’auraient pas été consentis à des tiers : prestations en nature, rémunérations exagérées (c’est notre « salaire excessif») ou de complaisances, prêts factices, etc. toutes formes de ce qui constitue en réalité une distribution cachée de dividende à l’actionnaire. Une telle distribution peut être redressée au niveau des charges de la société puis au niveau du revenu de l’actionnaire, l’impôt anticipé devant aussi être prélevé avec des conséquences dévastatrices en cas de non déclaration de celui-ci.

Alors certes le « salaire excessif » doit s’apprécier en gardant en mémoire la très grande liberté dont dispose l’employeur pour fixer la rémunération de l’employé, mais cette liberté doit toutefois aboutir à un résultat qui aurait été celui atteint en situation de pleine concurrence. La rémunération doit correspondre à celle qui aurait été octroyée à une personne tierce dans des circonstances identiques. L’élément déterminant est donc bien qu’il doit s’agir d’une rémunération conforme au marché. La pratique administrative a dès lors développé des méthodes permettant de déterminer de manière schématique une rémunération de l’actionnaire-employé « non excessive » et donc supposée conforme au principe de pleine concurrence et donc au marché.

En Suisse romande, c’est la méthode dite « valaisanne » qui est la plus fréquemment utilisée. Selon cette dernière, il faut en premier lieu déterminer un salaire de base moyen, établi généralement sur la base de statistiques qui tiennent compte de la fonction, de l’expérience et de la formation. Le salaire de base ainsi obtenu est ensuite augmenté d’une participation au chiffre d’affaires et d’une part du bénéfice.

Ce n’est qu’après avoir obtenu le « salaire admissible » selon la méthode valaisanne qu’il faut y comparer le salaire réellement versé à l’actionnaire employé. S’il y a disproportion entre les deux, il faut ensuite déterminer s’il y a une distribution cachée de dividende et donc prestation appréciable en argent à l’actionnaire au sens des critères jurisprudentiels usuels, soit une disproportion reconnaissable par les organes entre la prestation et la contre-prestation qui profite à l’actionnaire ou à un proche et dont la cause est dans le rapport de sociétariat.

Meller et Salom relèvent très justement que la problématique du « salaire excessif » risque de s’inverser avec le temps. En effet, la double imposition économique a été partiellement allégée depuis le 1er janvier 2009 et l’introduction de l’art. 20 al. 1 bis LIFD qui prévoit une imposition partielle des dividendes à hauteur de 60% lorsque le contribuable détient au moins 10% des parts de la société distributrice. Le « bénéfice économique » d’une surévaluation du salaire au détriment des dividendes diminue donc sensiblement.

Cela étant dit, on pourrait alors se poser la question miroir du « salaire insuffisant », i.e. d’un gonflement des dividendes par rapport au salaire. Dans le droit des assurances sociales, on admet dans certaines circonstances qu’une part des dividendes puisse s’ajouter au salaire et être soumise à cotisation.

Pour en savoir plus:

Philippe Ehrenström, Salaire et autres rémunérations: questions fiscales, Zurich, Weka, 2013.

Philippe Ehrenström/Frédéric Olofsson, La liberté du salaire et ses nouvelles limites, in: Jusletter, 12 mars 2012

La Circulaire FINMA 2010/1 sur les systèmes de rémunération (la « Circulaire ») a déjà fait couler beaucoup d’encre.

Rappelons qu’elle contient dix « principes » que la FINMA souhaite vouloir appliquer aux établissements soumis à sa surveillance en matière de rémunération.  La FINMA entend notamment que la rémunération de tout collaborateur participant à la prise de risque de l’établissement soit différée et réévaluée à l’issue d’un certain délai en fonction de critères objectifs, avec la possibilité, en cas de résultats négatifs, que la rémunération différée soit réduite ou supprimée (Principe no 7).

La difficulté est que ce différé et cette réévaluation peuvent être incompatibles avec des dispositions des art. 319 et ss. CO, tout particulièrement si la rémunération doit être qualifiée de salaire et non de gratification. Ainsi et par exemple, le salaire ne peut être différé quand il est exigible, avec la seule exception de l’art. 323 al. 3 CO pour la participation au résultat pour une période limitée. La gratification, à l’inverse, peut être soumise à toutes sortes de conditions.

Le Principe no 6 de la Circulaire prévoit aussi que la violation grave de prescriptions internes ou externes entraîne une réduction, voire la déchéance de la rémunération variable. Le problème est évidemment que cela dépend à nouveau de la qualification de la rémunération variable dans le cas d’espèce. La gratification peut en effet être soumise à conditions, par exemple celle d’adopter un comportement irréprochable. Il en va différemment du salaire, même variable, qui ne saurait être remis en question.

Le Tribunal fédéral semble toutefois avoir récemment apporté un léger tempérament à ces difficultés en se penchant sur un des critères principaux utilisés pour qualifier la rémunération de salaire ou de gratification, celui du caractère accessoire de la seconde. Jusqu’alors, on considérait que celle-ci n’était pas la rémunération principale du travailleur, ce qui entraînait qu’un bonus très élevé par rapport au salaire devait être requalifié en salaire dans sa totalité avec toutes les conséquences que cela entraînait, et notamment l’impossibilité de soumettre la rémunération à toutes sortes de conditions.

Or dans un ATF 4A.502/2012 publié notamment dans la SJ 2013 I 372, le Tribunal fédéral a jugé que le critère du caractère accessoire de la gratification n’était pas applicable dans les cas où le salaire convenu était extrêmement élevé. Cette nouvelle jurisprudence a été confirmée, mais guère clarifiée pour ce qui est de ses conditions précises d’application, dans un ATF 4A.447/2012.

Ces arrêts sont intéressants à la lumière de la Circulaire car ils permettent d’envisager des situations où des rémunérations particulièrement élevées pourraient plus facilement être qualifiées de gratification, et donc être soumises au différé et à la réévaluation voulues par la FINMA sans heurter de dispositions impératives de droit du travail.

Pour en savoir plus:

Philippe Ehrenström, Rémunérations variables : considérations juridiques et pratiques, in : Tendances et perspectives RH, Zurich, Weka, 2013, pp. 118 et ss.

Philippe Ehrenström/Frédéric Olofsson, La liberté du salaire et ses (nouvelles) limites, in: Jusletter, 12 mars 2012